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基于征管視角的環境保護稅制度完善建議

2021-11-17 | 來源:《稅務研究》2021年第11期 | 作者:于佳曦 趙治成
時間:2021-11-17   來源:《稅務研究》2021年第11期
作者:于佳曦 趙治成

  《環境保護稅法》遵循稅負平移原則,實現了排污費向環境保護稅的平穩轉移和順利過渡,為生態文明建設和環境污染防治提供了必要的制度保障。但環境保護稅征管實踐中,一定程度地存在污染物排放量確定難以及稅務機關與生態環境部門協作不暢等問題。而這些稅收征管問題,實則是制度問題。因此,要解決征管問題關鍵是要解決制度設計問題。

  一、環境保護稅征管存在的主要問題

  環境保護稅的計稅依據是應稅污染物的排放量,而排放量的確定要求科學專業的排放監測技術。從目前征管狀況看,污染物排放量的確定受監測技術等制約,跨部門協作治稅難度大,一定程度上影響了稅收征管的準確性。

 。ㄒ唬┪廴疚锱欧帕康拇_定影響精準征收

  根據《環境保護稅法》的規定,確定污染物排放量的方法包括:安裝使用自動監測設備監測數據,監測機構出具監測數據,排污系數、物料衡算方法,抽樣測算方法。其中的每一種方法,對于污染物排放量的確定均存在不同的問題。

  1.自動監測設備安裝覆蓋率低。相對于其他三種方法,通過自動監測設備獲得污染物排放量的數據相對精準,但由于自動監測設備購買安裝費用較高,目前各地只在重點污染源中推進自動監測設備安裝、聯網、運維監管的“三個全覆蓋”工作。而在推動重點排污單位安裝自動監測設備的過程中,有些地方存在地方保護主義,不按照要求篩選確認重點排污單位,想方設法幫助企業規避監管,造成某些符合篩選條件的單位實際未納入重點排污單位名錄,而部分長期停產、廢水零排放等不符合篩選條件的單位卻被納入了重點排污單位。由此,進一步降低了自動監測設備的有效安裝范圍。

  2018年,全國共有26.7萬戶環境保護稅納稅人,被納入全國重點排污單位自動監測體系的共有19.8萬戶重點排污單位,僅為總納稅戶數的7.42%。從實際情況看,如濟南市2018年1291戶環境保護稅納稅人中,只有154戶企業使用自動監測設備計算數據,占比僅為11.93%。

  2.對自動監測設備的運行維護和數據監管不足。自動監測設備運維頻次不足、設備校準校驗合格率低以及故障未及時維修等狀況弱化了自動監測設備效能!凹俸戏、真超排”時有發生。部分重點排污單位為片面追求利益最大化,通過與自動監控設備運維單位合謀篡改或偽造自動監測數據,導致超標排放違法行為時有發生。

  3.委托監測數據的客觀性、公正性存疑。受企業資金以及污染物自動監測技術的限制,大部分中小企業會選擇監測機構出具的監測數據進行申報。第三方監測機構由企業聘請,費用由企業支付,這樣,在缺乏對第三方監測機構監督的情況下,數據的客觀性難以確保。一方面,企業可能在減少生產量或排放量較少的期間請監測機構監測,并以此作為申報數據;另一方面,第三方監測機構也是追求利益最大化的“經濟人”,在開展業務時,考慮更多的可能是經濟利益,而不是監測數據的質量。因此,第三方監測機構鮮有嚴格按照國家要求進行合規的污染物監測和科學的數據管理,導致企業申報的應稅污染物當量數很難達到可測量、可報告、可核查的數據要求。據統計,某市委托監測的合規率幾乎為零,監測數據的有效率約為40%。

  4.排污系數、物料衡算方法與抽樣測算方法不完善,致使部分企業和行業處于征管盲區。目前,生態環境部門發布了272個行業的排(產)污系數,仍未能實現全行業全部應稅污染物的全覆蓋,不能滿足運用排污系數、物料衡算方法計算應稅污染物排放量的需要。另外,不具備前述三種方法計算污染物排放量的企業占比較大。根據《環境保護稅法》規定,對這部分企業按照省、自治區、直轄市人民政府生態環境主管部門規定的抽樣測算的方法核定計算。抽樣測算法在環境保護稅的征管中應用廣泛,覆蓋了大部分“小三產”企業,但并沒有全國統一的環境保護稅核定征收程序。目前,只有部分省、自治區、直轄市出臺了環境保護稅核定征收管理辦法,對于無排(產)污系數可以適用又沒有核定征收管理辦法可以依據的省、自治區、直轄市,部分環境保護稅納稅人游離在征管之外。

 。ǘ┒愂展仓挝茨艹浞职l揮作用

  環境保護稅采取“企業申報、環保監測、稅務征收、信息共享”的稅收共治征管模式,并在《環境保護稅法》及其實施條例中對雙方數據交送、比對復核以及涉稅信息共享平臺建設等工作配合機制加以規定。自《環境保護稅法》施行以來,稅收共治的征管模式暴露出了以下幾個問題。

  1.交送數據的精準性有待進一步提高。實踐中,生態環境部門交送給稅務部門的數據與企業端讀取的自動監測數據不一致的情況時有發生。除了納稅人故意少報、瞞報等主觀因素外,生態環境部門對故障設備未及時維修、自動監測設備的運維頻次不足、校驗校準不及時、數據掉線等原因,是造成生態環境部門交送數據與企業申報數據不一致的主要原因。

  當企業申報數據小于生態環境部門交送的數據時,稅務部門可根據《環境保護稅法》第二十條的規定,通過復核程序進行確認與調整;但是,當企業申報數據大于生態環境部門交送的數據時,根據《環境保護稅法實施條例》第二十一條“按照環境保護主管部門交送的數據確定應稅污染的計稅依據”的規定,會造成企業少繳稅款。

  2.生態環境部門數據復核主動性不強!董h境保護稅法》規定,對于環境保護稅疑點納稅人,稅務機關可以提請生態環境部門進行復核,生態環境部門應當自收到稅務機關的數據資料之日起十五日內向稅務機關出具復核意見。但在協作治稅中,復核反饋并不理想。2018年前三季度,全國稅務機關共向生態環境部門提請復核49994戶次,占環境保護稅申報總戶次的6.6%,其中得到有效反饋26747戶次,僅占提交復核總數的53.5%。除了復核難度大、相關數據較難取得導致無法出具復核意見外,稅收共治缺少相應的制度保障、復核工作尚無可操作的程序規范是主要原因。

  3.環境保護稅涉稅信息共享平臺發揮的作用有限!董h境保護稅法》第十五條規定了生態環境部門和稅務機關應當建立涉稅信息共享平臺和工作配合機制,包括涉稅信息共享的內容和范圍。這種互助、互檢的數據傳遞方式,可以協助兩部門交互核查納稅人污染物排放量數據、申報是否準確等信息。但目前看,這一平臺存在兩個問題:一是在平臺建設上,各地自行建立的涉稅信息共享平臺存在著標準和功能上的差異,而且由于各地區的關注重點、技術水平以及數據搜集范圍的差別,導致平臺的信息接口不夠兼容,很難實現涉稅信息的比對與交流;二是在平臺使用上,由于部門之間存在系統接口不統一、企業基礎信息不匹配等原因,很多信息仍在線下交換、紙質傳遞,無法實現及時、準確、全面的共享,未能充分發揮該平臺作為綜合治稅重要工具的積極作用。

  二、制度因素是環境保護稅征管問題產生的根源

  環境保護稅基于稅負平移的立法原則,總體上不增加納稅人的負擔,但忽略了從稅收征管角度推進制度重構。其結果是,實踐中存在污染物排放量的監測效率不高、稅收共治缺少可落地的具體措施等問題,加大了稅收遵從成本,降低了征管效能。

 。ㄒ唬┈F行制度規定限制了污染物排放量的監測效率

  1.缺乏對自動監測設備廣覆蓋和后續監管的制度規定。2018年6月16日印發的《中共中央國務院關于全面加強生態環境保護堅決打好污染防治攻堅戰的意見》中提出:“2018年年底前,重點排污單位全部安裝自動在線監控設備并同生態環境主管部門聯網,依法公開排污信息!钡诜蓪用,并未規定安裝聯網自動監控設備是重點排污單位的法定義務。而且,也無相關法律法規規定自動監控設備需要經過質量技術監督部門的強制性檢定、定期校驗校準等。這使得自動監測設備的數據質量大打折扣。同時,稅務部門未出臺鼓勵企業使用自動監測設備的優惠政策,一定程度上不利于激勵更多企業特別是中小企業安裝使用自動監測設備。

  2.缺乏對第三方委托監測機構的監督制度。在現有的委托監測制度下,第三方監測機構與企業之間存在著利益關系,在對其出具的監測數據缺乏監督的情況下,委托監測數據的客觀性、公正性必然受到影響。由企業出資聘請第三方監測機構進行監測,還需要額外的征管資源對其進行監管和評估以提高其監測合規性、可信度。

  3.排污系數、物料衡算方法和抽樣測算方法的規定尚不完備。2021年4月,生態環境部、財政部、國家稅務總局印發了《關于發布計算環境保護稅應稅污染物排放量的排污系數和物料衡算方法的公告》(生態環境部財政部稅務總局公告2021年第16號),隨同該公告發布了《生態環境部已發布的排污許可證申請與核發技術規范清單》以及《生態環境部已發布的排放源統計調查制度排(產)污系數清單》(以下簡稱《系數清單》)兩個附件,并于當年5月1日起施行!断禂登鍐巍泛芎玫亟鉀Q了原適用排污系數法征收環境保護稅系數區間跨度大以及排(產)污系數行業覆蓋低的問題。在該政策出臺后,停止了《財政部稅務總局生態環境部關于環境保護稅有關問題的通知》(財稅﹝2018﹞23號)第一條第二款“生態環境部尚未規定適用排污系數、物料衡算方法的,暫由納稅人參照繳納排污費時依據的排污系數、物料衡算方法及抽樣測算方法計算應稅污染物的排放量”的做法,并規定依據生態環境部隨時更新與核發的系數和方法計算應稅污染物的排放量。2021年6月,生態環境部基于第二次全國污染源普查工作印發了《排放源統計調查產排污核算方法和系數手冊》(以下簡稱《系數手冊》),發布了工業源、農業源、生活源、移動源等排放源產排污系數,進一步完善了《系數清單》的內容,但仍未覆蓋適用排污系數、物料衡算方法的全部行業和全部應稅污染物。對于《系數手冊》外的應稅污染物,如何確定計稅依據,也未明確。如果使用抽樣測算法進行核定征收,部分省、自治區、直轄市又缺少相應的核定征收管理辦法和計算方法,會造成污染物排放量申報不準確和部分漏征漏管戶的發生。

 。ǘ┒愂展仓稳鄙倬唧w的落實措施

  從環境保護稅征管依據的《稅收征管法》和《環境保護稅法》及其實施條例看,一方面,對協作治稅的具體環節、程序均未作出明確規定。雖然《環境保護稅法》對稅收共治作出了框架性規定,但《稅收征管法》對協作治稅制度僅規定“各有關部門和單位應當支持、協助稅務機關依法執行職務”,缺少具體的程序和可操作性措施,不利于合作治稅。另一方面,缺少對生態環境部門及其工作人員不依法履職、違法履責的法律追責條款!董h境保護稅法》僅在第二十三條規定,納稅人和稅務機關、生態環境主管部門及其工作人員違反本法規定的,依照《稅收征管法》《環境保護法》和有關法律法規的規定追究法律責任。而具體分析上述兩部法律中的相關責任條款,并未對生態環境部門在污染物監測、數據交送與復核、涉稅信息共享平臺建設等環節明確相應的法律責任。

 。ㄈ┪茨艹浞挚紤]“費改稅”后的制度銜接問題

  《財政部稅務總局生態環境部關于明確環境保護稅應稅污染物適用等有關問題的通知》(財稅﹝2018﹞117號)規定:“納稅人采用委托監測方式,在規定監測時限內當月無監測數據的,可以沿用最近一次的監測數據計算應稅污染物排放量,但不得跨季度沿用監測數據!钡杜盼蹎挝蛔孕斜O測技術指南(總則)》對最低監測頻次的要求多為季度、半年和年度,當委托監測的頻次為半年或年度時,納稅人只能依據排污系數或物料衡算方法進行納稅申報。實際調研發現,有的納稅人錯誤地按上一納稅期納稅數據申報,或者根本不申報,由此造成納稅申報數據的不準確以及逃避稅現象的發生。

 。ㄋ模┫嚓P規定在實踐中難以操作

  相關規定未能充分考慮征管的實際狀況,導致制度難以落地。比如,財稅﹝2018﹞117號文件第三條規定:“生態環境主管部門、計量主管部門發現委托監測數據失真或者弄虛作假的,稅務機關應當按照同一納稅期內的監督性監測數據或者排污系數、物料衡算方法計算應稅污染物排放量!钡,現實中,由于排放行為的瞬時性,稅務機關在發現委托監測數據存在問題時,已難以提請生態環境部門進行監督性監測來獲取“同一納稅期內”內的排放數據。

  三、稅收征管視角下的環境保護稅制度完善建議

  針對目前環境保護稅征管中出現的污染物排放量確定以及稅務部門與生態環境部門協作治稅方面的問題,從長期看,需要從稅制完善入手,規范應稅污染物排放量確定方法,用制度保障稅收共治格局有效運轉,做好部門間相關制度的銜接與落地,提高環境保護稅的征管準確性。

 。ㄒ唬┲鸩酵晟莆廴疚锱欧帕康拇_定方法

  1.提高自動監測設備的安裝率和數據的準確性。自動監測設備監測污染物排放數據并非盡善盡美,卻是目前相對嚴格、最為快捷的監測工具。因此,應從以下幾個方面著手,提高自動監測設備的安裝率和數據的準確性。一是結合第二次全國污染源普查結果,將符合自動監測設備安裝條件的重點排污單位全部納入進來。二是根據目前稅收共治模式,建議各級政府按照《環境保護稅法》的規定,加大環境保護建設的投入,對安裝自動監測設備的納稅人予以資金支持;出臺相關政策,對安裝自動在線監測設備的企業予以一定的稅收返還或企業所得稅優惠。三是提高自動監測數據的準確性。應加快監測設備更新換代速度,同時,生態環境部門通過全面巡查制度,提高自動監測設備運維頻次、設備校準校驗合格率,保證數據平臺系統暢通,避免自動監測設備非正常運行、篡改偽造自動監測數據造成的污染物排放量數據不準確。

  2.重新審視第三方監測機構的定位。為解決委托監測機構數據的合規性、可信度問題,需要重新審視其在環境保護稅征管中的定位。有兩種辦法可以選擇。一是將其定位為稅務部門和生態環境部門之外的獨立監測機構,由各地生態環境部門、市場監督管理部門對第三方環境監測機構進行監督管理,對于出具虛假監測報告的第三方監測機構進行嚴厲懲罰,并建立監測機構黑名單制度,倒逼第三方環境監測機構誠信自律。這一方式的優點是改革難度低、易于實施,但缺點是需要更多的監管資源,且無法根除企業與受委托監測機構間的利益交換問題。二是將其定位為生態環境部門或稅務部門的輔助監測機構。此時,需要改變對其出資方式。例如,由稅務部門出資委托第三方監測機構,將企業實際繳納的環境保護稅稅款的一定比例作為委托費用轉付給第三方監測機構。這一方式的優點是可以杜絕企業與第三方監測機構間的利益交換問題,將第三方監測機構的利益與環境保護稅收入相掛鉤,較少地占用征管資源而實現征管效率的提高。

  3.繼續完善污染物排(產)污系數。在第二次全國污染源普查工作的基礎上,進一步推動生態環境部門掌握各類污染源的數量、行業和地區分布情況,了解污染物產生、排放和處理情況,建立健全重點污染源檔案、污染源信息數據庫和環境統計平臺,完善污染物排放量計算方法,在《系數手冊》的基礎上,納入其他行業更多應稅污染物的排(產)污系數,以滿足環境保護稅的征管需要。

  4.明確抽樣測算法的核定程序與具體核定辦法。出臺全國統一的環境保護稅的核定程序,明確核定征收所依據的法律法規、計算依據、核定的事實與理由等需要告知的內容以及聽證、責任承擔等具體程序規定,各地稅務機關在此基礎上,按照本省、自治區、直轄市人民政府生態環境主管部門規定的抽樣測算法,制定完善核定征收管理辦法,使環境保護稅的征收有法可依,避免征管漏洞。

 。ǘ┯梅芍贫缺U隙愂展仓胃窬钟行н\轉

  在基本程序法中完善稅收協作制度。一方面,為適應新形勢下智慧稅務關于精誠共治的要求,建議在《稅收征管法》中對稅收協作制度作出更為具體、更加詳細的規定。比如,在《稅收征管法》第五條中規范各有關部門和單位協助稅務機關執行職務的具體程序、各環節的權利與義務等,在《環境保護稅法》中對涉及環境保護稅征管協作的對象、內容、形式、程序等相關內容進行具體規定,實現《稅收征管法》與《環境保護稅法》中關于協作征管的有效聯動。①另一方面,增加追責條款。由于《環境保護稅法》第二十三條已明確援引《稅收征管法》等有關法律用以追究相關部門責任,因此,可以考慮在修訂《稅收征管法》時,在“法律責任”一章增加責任追究條款,具體規定相關部門和單位在污染物監測、數據傳送、復核納稅申報異常數據、涉稅信息共享平臺建設等環節出現問題時應承擔的法律責任。

 。ㄈ┳龊孟嚓P制度的銜接與落地

  現代化的稅收制度應保障其制度內容符合成熟的技術規范。通過梳理生態環境部門與稅務部門現行的法律法規及規范性文件,對“費改稅”后兩部門制度規定不一致或有出入的條款,應按照便利征管的原則,進行規范和統一。比如,銜接《排污單位自行監測技術指南(總則)》與財稅﹝2018﹞117號文件對最低監測頻次的要求,對采用委托監測數據計算應稅污染物排放量的納稅人,將最低監測頻次統一為季度。其中,享受環境保護稅減免稅優惠政策的企業最低監測頻次為月度,以契合環境保護稅申報需求。同時,對在實際征管中難以操作的規定、條款應及時修訂或廢止,以維護稅法的嚴肅性和權威性。比如,對于財稅﹝2018﹞117號文件第三條的規定可修改為:“對于生態環境主管部門、計量主管部門在同一納稅期內發現委托監測數據失真或者弄虛作假的,稅務機關應當按照同一納稅期內的監督性監測數據或者排污系數、物料衡算方法計算應稅污染物排放量;對于生態環境主管部門、計量主管部門在同一納稅期外發現委托監測數據失真或者弄虛作假的,稅務機關應當按照生態環境主管部門交送的監督性監測數據或者排污系數、物料衡算方法計算應稅污染物排放量,并按照《稅收征管法》的相關規定進行處罰!

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