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國際稅改:完成規則設計進入倒計時

2021-09-26 | 來源:中國稅務報 | 作者:勵賀林 姚麗
時間:2021-09-26   來源:中國稅務報
作者:勵賀林 姚麗
  支柱一方案提出,市場國可以對跨國公司剩余利潤的一部分征稅,這是國際稅改的一個方向性問題,承認作為需求端的市場同樣為企業的價值創造作出貢獻,承認數據生產要素與資本、技術、管理、勞動等其他生產要素一樣,可以獲得利潤回報。至于如何分配的具體實施計劃及技術細節,目前各方正在商討之中。
  7月10日,G20財長和央行行長會議通過了不久前由OECD包容性框架中的130個國家(地區)達成共識的《關于應對經濟數字化稅收挑戰“雙支柱”方案的聲明》(以下簡稱《聲明》),其中,跨國企業利潤再分配和全球最低稅是其兩大核心內容。OECD將在10月G20財長和央行行長會議前,在已達成共識的基礎上確定最終設計要素,同時提交實施“雙支柱”方案的詳細計劃。
  數字經濟發展:讓發展中國家進一步丟失征稅權?
  7月G20就“雙支柱”方案達成共識時,德國財政部部長奧拉夫·肖爾茨將其描述為“重大歷史時刻”,因為,運行近百年的現行國際稅收規則即將發生根本性變革,對于全球經濟社會發展而言,確實具有重要意義。
  1923年,來自美國、英國、荷蘭和意大利的4位經濟學家向國際聯盟提交了著名的《雙重征稅報告》,將跨境經營所得的征稅權在居民國與來源國之間進行了劃分,即對于跨境經營的消極所得,居民國擁有“最終且無限”的征稅權;對于跨境經營的積極所得,來源國擁有“優先但有限”的征稅權。在100年前的全球經濟狀況下,這樣的征稅權劃分明顯過度偏袒具有資本和技術優勢的工業化國家、發達國家及資本輸出國。因為,消極所得源自資本和技術,其征稅權完全歸屬于居民國,也就是具有資本和技術優勢的國家;而對于積極所得,只有跨國公司在一國構成常設機構的情形下,來源國僅就歸屬于該常設機構的利潤擁有征稅權。什么樣的情形才算構成常設機構呢?即只有在來源國構成基于物理存在的聯結度的情形下,才可以認定跨國公司在來源國構成常設機構,這也是來源國行使“優先但有限”征稅權的前提?梢哉f,基于物理存在的常設機構,對于在資本、技術、管理等方面均不占優勢的發展中國家而言是何等的重要。如果這一小塊“蛋糕”也丟失了,意味著來源國將失去僅有的征稅權。
  在數字經濟商業模式下,由于信息通信技術的應用,跨國公司可以通過遠程跨境經營,不在來源國構成基于物理存在的常設機構獲取收入和利潤,多為來源國的發展中國家正在進一步丟失征稅權。數字經濟的發展松動了近百年國際稅收規則的基石。
  國際稅改方向:承認市場、數據生產要素為價值創造作出貢獻
  丟失征稅權的也包括發達國家,如英國、日本、韓國、新加坡等數字經濟的市場所在地國家。因為跨國公司在這些國家的遠程跨境經營,也沒有構成基于物理存在的常設機構。為了爭奪對數字經濟的征稅權,更是為了在規則談判中贏得主動,英國、法國、意大利、印度等國相繼推出數字服務稅(DST)或類似的單邊稅收措施。
  部分發達國家的加入,使得“希望改變”與“希望保持”現行國際稅收規則的力量對比隨之發生了改變。OECD不得不重新考慮征稅權如何劃分的問題,因此在支柱一方案中提出向市場國賦予新征稅權,將跨國公司剩余利潤的一部分(金額A)分配給市場國,其理由是,市場國的消費者或用戶參與行為對于企業的價值創造作出了貢獻,應當給予恰當的利潤回報。這是一個重要的理論突破,承認了作為需求端的市場同樣為價值創造作出貢獻,承認數據生產要素與資本、技術、管理、勞動等其他生產要素一樣,可以獲得利潤回報,而至于向市場國分配的利潤是否合理、是否足夠,也就是G20財長會議提出的“將跨國公司剩余利潤的20%~30%確定為金額A”是否合理的問題,是規則技術問題,不是影響規則改變的方向性問題。
  美國“以小博大”:支柱一讓步以換取支柱二更多利益
  支柱一適用范圍的一改再改體現了不同利益相關方的訴求。支柱一方案最初只為自動化數字服務(ADS)而設計,因為ADS是典型的數字經濟。但在美國的建議和堅持下,支柱一適用范圍擴大至面向消費者業務(CFB)。2021年6月5日七國集團(G7)財長和央行行長會議通過了美國對“雙支柱”方案的新建議,對支柱一適用范圍作了進一步修改,不再有ADS和CFB的限制,旨在解決超大型跨國集團利潤重新分配問題。2021年7月1日OECD《聲明》中,支柱一適用范圍的閾值門檻被最終確定為“年度全球營業收入超過200億歐元且稅前銷售利潤率超過10%的跨國企業”。
  據英國牛津大學測算,支柱一方案實施后,預計全球將有78家跨國公司被納入支柱一適用范圍,帶來約870億美元的剩余利潤,市場國可以對其征稅。其中約560億美元來自美國跨國公司,約280億美元來自美國的蘋果、微軟、谷歌、英特爾和臉書這5家大型數字企業。
  美國對于支柱一方案看似作了巨大的讓步,其實是戰略的“以小博大”,希望以較小的讓步換取其他方面的更多利益。
  近年來,美國數字企業面臨越來越多的單邊稅收措施,盡管美國動輒通過“301調查”和懲罰性關稅措施予以反制,但考慮到其重要盟國,像歐盟諸國、英國都已經或將要開征數字服務稅,美國必須找到有效且長久的解決辦法——比如在支柱一方案上作出某些讓步。2021年2月26日美國財長耶倫第一次出席G20財長和央行行長會議時,就宣布撤回美國之前就支柱一提出的“安全港”條款。后來美國又提出了新建議,將支柱一適用范圍擴大到所有規模大、利潤高的跨國公司,但因為英國等國的堅持,受監管的金融服務業被排除在外?梢钥闯,美國的策略是,堅決反對數字服務稅,選擇支柱一,盡可能地將本國數字企業的利益損失降到最小。因此無論2021年6月5日G7公告還是7月1日OECD《聲明》,都明確要廢除所有單邊稅收措施。
  相比而言,美國更看重支柱二方案的全球最低稅。美國新一屆政府正在推動以增稅為主要方向的國內稅制改革,一個不低于15%的全球最低稅將為美國稅改提供支撐性的國際稅收環境,保障提高稅率后本國稅制的國際競爭力不受重大影響。
  今年10月G20財長和央行行長會議前,OECD承諾完成“雙支柱”方案的實施計劃及一些具體的技術細節。盡管支柱一適用范圍較最初的設想有所偏離,但征稅權重新劃分這一點意義重大,是從0到1的突破?梢灶A見,運行近百年的國際稅收規則將進入新的紀元。
 。ㄗ髡呦堤旖蛏虡I大學會計學院院長、教授,天津理工大學管理學院講師)
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